中国政府 波兰政府


中华人民共和国政府和波兰人民共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定


（１９８８年６月７日签订，１９８９年１月７日生效）
　　中华人民共和国政府和波兰人民共和国政府，愿意缔结关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定，达成协议如下：

　　第一条　人的范围
　　本协定适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人。

　　第二条　税种范围
　　一、本协定适用于由缔约国一方或其地方当局对所得征收的所有税收，不论其征收方式如何。
　　二、对全部所得或某项所得征收的税收，包括对来自转让动产或不动产的收益征收的税收以及对资本增值征收的税收，应视为对所得征收的税收。
　　三、本协定适用的现行税种是：
　　（一）在中华人民共和国：
　　１、个人所得税；
　　２、中外合资经营企业所得税；
　　３、外国企业所得税；
　　４、地方所得税；
　　（以下简称“中国税收”）
　　（二）在波兰人民共和国：
　　１、所得税；
　　２、工资薪金税；
　　３、平衡税；
　　４、不动产税；
　　５、农业税。
　　（以下简称“波兰税收”）
　　四、本协定也适用于本协定签订之日后缔约国任何一方增加或者代替本条第三款所列现行税种的相同或者实质相似的税收。缔约国双方主管当局应将各自税法所作的实质变动通知对方。

　　第三条　一般定义
　　一、在本协定中，除上下文另有解释的以外：
　　（一）“中国”一语是指中华人民共和国；用于地理概念时，是指实施有关中国税收法律的所有中华人民共和国领土，包括领海，以及根据国际法，中华人民共和国拥有勘探和开发海底和底土资源以及海底以上水域资源的主权权利的领海以外的区域；
　　（二）“波兰”一语是指波兰人民共和国；用于地理概念时，是指实施有关波兰税收法律的所有波兰人民共和国领土，包括领海，以及根据国际法，波兰人民共和国拥有勘探和开发海底和底土资源以及海底以上水域资源的主权权利的领海以外的区域；
　　（三）“缔约国一方”和“缔约国另一方”的用语，按照上下文，是指中国或者波兰；
　　（四）“税收”一语按照上下文，是指中国税收或者波兰税收；
　　（五）“人”一语包括个人、公司和其他团体；
　　（六）“公司”一语是指法人团体或者在税收上视同法人团体的实体；
　　（七）“缔约国一方企业”和“缔约国另一方企业”的用语，分别指缔约国一方居民经营的企业和缔约国另一方居民经营的企业；
　　（八）“国民”一语是指所有具有缔约国一方国籍的个人和所有按照缔约国一方现行法律取得其地位的法人、合伙企业和团体；
　　（九）“国际运输”一语是指在缔约国一方设有实际管理机构的企业以船舶或飞机经营的运输，不包括仅在缔约国另一方各地之间以船舶或飞机经营的运输；
　　（十）“主管当局”一语：
　　１、在中国方面是指财政部或其授权的代表；
　　２、在波兰方面是指财政部长或其授权的代表。
　　二、缔约国一方在实施本协定时，对于未经本协定明确定义的用语，除上下文另有解释的以外，应当具有该缔约国适用于本协定的税种的法律所规定的含义。

　　第四条　居民
　　一、在本协定中，“缔约国一方居民”一语是指按照该国法律，由于住所、居所、总机构、实际管理机构所在地，或者其它类似的标准，在该缔约国负有纳税义务的人。
　　二、由于本条第一款的规定，同时为缔约国双方居民的个人，其身份应按以下规则确定：
　　（一）应认为是其永久性住所所在缔约国的居民；如果在缔约国双方同时有永久性住所，应认为是与其个人和经济关系更密切（重要利益中心）所在缔约国的居民；
　　（二）如果其重要利益中心所在国无法确定，或者在缔约任何一方都没有永久性住所，应认为是其有习惯性居处所在国的居民；
　　（三）如果其在缔约国双方都有，或者都没有习惯性居处，应认为是其国民所属缔约国的居民；
　　（四）如果按照前述第（一）至第（三）项无法确定其居民身份，缔约国双方主管当局应通过协商解决。
　　三、由于本条第一款的规定，除个人外，同时为缔约国双方居民的人，应认为是其实际管理机构所在国的居民。然而，如果这个人在缔约国一方设有其实际管理机构，在缔约国另一方设有其总机构，缔约国双方主管当局应协商确定该公司为本协定中缔约国一方的居民。

　　第五条　常设机构
　　一、在本协定中，“常设机构”一语是指企业进行全部或部分营业的固定营业场所。
　　二、“常设机构”一语特别包括：
　　（一）管理场所；
　　（二）分支机构；
　　（三）办事处；
　　（四）工厂；
　　（五）作业场所；
　　（六）矿场、油井或气井、采石场或者其它开采自然资源的场所。
　　三、“常设机构”一语还包括：
　　（一）建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，仅以连续六个月以上的为限；
　　（二）缔约国一方企业通过雇员或者雇用的其他人员，在缔约国另一方为同一个项目或相关的项目提供的劳务，包括咨询劳务，仅以在任何十二个月中连续或累计超过六个月的为限。
　　四、虽有本条第一款至第三款的规定，“常设机构”一语应认为不包括：
　　（一）专为储存、陈列或者交付本企业货物或者商品的目的而使用的设施；
　　（二）专为储存、陈列或者交付的目的而保存本企业货物或者商品的库存；
　　（三）专为另一企业加工的目的保存本企业货物或者商品的库存；
　　（四）专为本企业采购货物或者商品，或者搜集情报的目的所设的固定营业场所；
　　（五）专为本企业进行其它准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所；
　　（六）专为本款第（一）项至第（五）项活动的结合所设的固定营业场所，如果由于这种结合使该固定营业场所的全部活动属于准备性质或辅助性质。
　　五、虽有本条第一款和第二款的规定，当一个人（除适用本条第六款规定的独立代理人以外）在缔约国一方代表缔约国另一方的企业进行活动，有权并经常在缔约国一方行使这种权力以该企业的名义签订合同，这个人为该企业进行的任何活动，应认为该企业在该缔约国一方设有常设机构。除非这个人通过固定营业场所进行的活动限于本条第四款的规定，按照该款规定，不应认为该固定营业场所是常设机构。
　　六、缔约国一方企业仅通过按常规经营本身业务的经纪人、一般佣金代理人或者任何其他独立代理人在缔约国另一方进行营业，不应认为在该缔约国另一方设有常设机构。但如果这个代理人的活动全部或几乎全部代表该企业，不应认为是本款所指的独立代理人。
　　七、缔约国一方居民公司，控制或被控制于缔约国另一方居民公司或者在该缔约国另一方进行营业的公司（不论是否通过常设机构），此项事实不能据以使任何一方公司构成另一方公司的常设机构。

　　第六条　不动产所得
　　一、缔约国一方居民从位于缔约国另一方的不动产取得的所得，可以在该缔约国另一方征税。
　　二、“不动产”一语应当具有财产所在地的缔约国和法律所规定的含义。该用语在任何情况下应包括附属于不动产的财产，农业和林业所使用的牲畜和设备，有关地产的一般法律规定所适用的权利，不动产的用益权以及由于开采或有权开采矿藏、水源和其它自然资源取得的不固定或固定收入的权利。船舶、船只和飞机不应视为不动产。
　　三、本条第一款的规定应适用于从直接使用、出租或者任何其它形式使用不动产取得的所得。
　　四、本条第一款和第三款的规定也适用于企业的不动产所得和用于进行独立个人劳务的不动产所得。

　　第七条　营业利润
　　一、缔约国一方企业的利润应仅在该国征税，但该企业通过设在缔约国另一方的常设机构在该缔约国另一方进行营业的除外。如果该企业通过设在该缔约国另一方的常设机构在该缔约国另一方进行营业，其利润可以在该另一国征税，但应仅以属于该常设机构的利润为限。
　　二、除适用本条第三款的规定以外，缔约国一方企业通过设在缔约国另一方的常设机构在该缔约国另一方进行营业，应将该常设机构视同在相同或类似情况下从事相同或类似活动的独立分设企业，并同该常设机构所隶属的企业完全独立处理，该常设机构可能得到的利润在缔约国各方应归属于该常设机构。
　　三、在确定常设机构的利润时，应当允许扣除其进行营业发生的各项费用，包括行政和一般管理费用，不论其发生于该常设机构所在国或者其它任何地方。但是，常设机构使用专利或者其它权利支付给企业总机构或该企业其它办事处的特许权使用费、报酬或其它类似款项，具体服务或管理的佣金，以及向其借款所支付的利息，银行企业除外，都不作任何扣除（属于偿还代垫实际发生的费用除外）。同样，在确定常设机构的利润时，也不考虑常设机构从企业总机构或该企业其它办事处取得的特许权使用费、报酬或其它类似款项，具体服务或管理的佣金，以及贷款给该企业总机构或该企业其它办事处所取得的利息，银行企业除外（属于偿还代垫实际发生的费用除外）。
　　四、如果缔约国一方习惯于以企业总利润按一定比例分配给所属各单位的方法来确定常设机构的利润，则本条第二款规定并不妨碍该缔约国按这种习惯分配方法确定其应纳税的利润。但是，采用的分配方法所得到的结果，应与本条所规定的原则一致。
　　五、不应仅由于常设机构为企业采购货物或商品，将利润归属于常设机构。
　　六、在本条第一款至第五款中，除有适当的和充分的理由需要变动外，每年应采用相同的方法确定属于常设机构的利润。
　　七、利润中如果包括有本协定其它各条单独规定的所得项目时，本条规定不应影响其它各条的规定。

　　第八条　海运和空运
　　一、以船舶或飞机经营国际运输业务所取得的利润，应仅在企业实际管理机构所在缔约国征税。
　　二、船运企业的实际管理机构设在船舶上的，应以船舶母港所在缔约国为所在国；没有母港的，以船舶经营者为其居民的缔约国为所在国。
　　三、本条第一款规定也适用于参加合伙经营、联合经营或者参加国际经营机构取得的利润。

　　第九条　联属企业
　　当：
　　（一）缔约国一方企业直接或者间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本，或者
　　（二）同一人直接或者间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制或资本，
　　在上述任何一种情况下，两个企业之间的商业或财务关系不同于独立企业之间的关系，因此，本应由其中一个企业取得，但由于这些情况而没有取得的利润，可以计入该企业的利润，并据以征税。

　　第十条　股息
　　一、缔约国一方居民公司支付给缔约国另一方居民的股息，可以在该缔约国另一方征税。
　　二、然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的缔约国，按照该缔约国法律征税。但是，如果收款人是股息受益所有人，则所征税款不应超过股息总额的百分之十。本款规定，不应影响对该公司支付股息前的利润所征收的公司利润税。
　　三、本条“股息”一语是指从股份或者非债权关系分享利润的权利取得的所得，以及按照分配利润的公司是其居民的国家的法律，视同股份所得同样征税的其它公司权利取得的所得。
　　四、如果股息受益所有人是缔约国一方居民，在支付股息的公司是其居民的缔约国另一方，通过设在该另一国的常设机构进行营业或者通过设在该另一国的固定基地从事独立个人劳务，据以支付股息的股份与该常设机构或固定基地有实际联系的，不适用本条第一款和第二款的规定。在这种情况下，应视具体情况适用第七条或第十四条的规定。
　　五、缔约国一方居民公司从缔约国另一方取得利润或所得，该另一国不得对该公司支付的股息征收任何税收。但支付给该另一国居民的股息或者据以支付股息的股份与设在该另一国的常设机构或固定基地有实际联系的除外。对于该公司的未分配的利润，即使支付的股息或未分配的利润全部或部分是发生于该另一国的利润或所得，该另一国也不得征收任何税收。

　　第十一条　利息
　　一、发生于缔约国一方而支付给缔约国另一方居民的利息，可以在该缔约国另一方征税。
　　二、然而，这些利息也可以在该利息发生的缔约国，按照该缔约国的法律征税。但是，如果收款人是利息受益所有人，则所征税款不应超过利息总额的百分之十。
　　三、虽有第二款的规定，发生于缔约国一方而为缔约另一方政府、地方当局及其中央银行或者完全为其政府所有的金融机构取得的利息；或者为该缔约国另一方居民取得的利息，其债权是由该缔约国另一方政府、地方当局及其中央银行或者完全为其政府所有的金融机构间接提供资金的，应在该缔约国一方免税。
　　四、本条“利息”一语是指从各种债权取得的所得，不论其有无抵押担保或者是否有权分享债务人的利润；特别是从公债、债券或者信用债券取得的所得，包括其溢价和奖金。由于延期支付的罚款，不应视为本条所规定的利息。
　　五、如果利息受益所有人是缔约国一方居民，在利息发生的缔约国另一方，通过设在该另一国的常设机构进行营业或者通过设在该另一国的固定基地从事独立个人劳务，据以支付该利息的债权与该常设机构或者固定基地有实际联系的，不适用本条第一款、第二款和第三款的规定。在这种情况下，应视具体情况适用第七条或第十四条的规定。
　　六、如果支付利息的人为缔约国一方、地方当局或该国居民，应认为该利息发生在该国。然而，当支付利息的人不论是否为缔约国一方居民，在缔约国一方设有常设机构或者固定基地，支付该利息的债务与该常设机构或者固定基地有联系，并由其负担该利息，上述利息应认为发生于该常设机构或固定基地所在国。
　　七、由于支付利息的人与受益所有人之间或者他们与其他人之间的特殊关系，就有关债权所支付的利息数额超出支付人与受益所有人没有上述关系所能同意的数额时，本条规定应仅适用于后来提及的数额。在这种情况下，对该支付款项的超出部分，仍应按各缔约国的法律征税，但应对本协定其它规定予以适当注意。

　　第十二条　特许权使用费
　　一、发生于缔约国一方而支付给缔约国另一方居民的特许权使用费，可以在该缔约国另一方征税。
　　二、然而，这些特许权使用费也可以在其发生的缔约国，按照该国的法律征税。但是该项特许权使用费的受益所有人是缔约国另一方居民，则所征税款不应超过：
　　（一）在本条第三款第（一）项所述的特许权使用费的情况下，该项特许权使用费总额的百分之十。
　　（二）在本条第三款第（二）项所述的特许权使用费的情况下，该项特许权使用费调整数额的百分之十。在该项中，“调整数额”是指特许权使用费总额的百分之七十。
　　三、本条“特许权使用费”一语包括：
　　（一）使用或有权使用文学、艺术或科学著作，包括电影影片、无线电或电视广播使用的胶片、磁带的版权，专利、专有技术、商标、设计、模型、图纸、秘密配方、秘密程序所支付的作为报酬的各种款项；
　　（二）使用、有权使用工业、商业、科学设备所支付的作为报酬的各种款项。
　　四、如果特许权使用费受益所有人是缔约国一方居民，在特许权使用费发生的缔约国另一方，通过设在该另一国的常设机构进行营业或者通过设在该另一国的固定基地从事独立个人劳务，据以支付该特许权使用费的权利或财产与该常设机构或固定基地有实际联系的，不适用本条第一款和第二款的规定。在这种情况下，应视具体情况适用第七条或第十四条的规定。
　　五、如果支付特许权使用费的人是缔约国一方、地方当局或该国居民，应认为该特许权使用费发生在该国。然而，当支付特许权使用费的人不论是否为缔约国一方居民，在缔约国一方设有常设机构或者固定基地，支付该特许权使用费的义务与该常设机构或者固定基地有联系，并由其负担这种特许权使用费，上述特许权使用费应认为发生于该常设机构或者固定基地所在国。
　　六、由于支付特许权使用费的人与受益所有人之间或他们与其他人之间的特殊关系，就有关使用、权利或情报支付的特许权使用费数额超出支付人与受益所有人没有上述关系所能同意数额时，本条规定应仅适用于后来提及的数额。在这种情况下，对该支付款项的超出部分，仍应按各缔约国的法律征税，但应对本协定其它规定予以适当注意。

　　第十三条　财产收益
　　一、除适用本条第二款的规定外，发生于缔约国一方的财产收益，可以在该国征税。
　　二、转让从事国际运输的船舶或飞机，以及属于经营上述船舶、飞机的不动产以外的财产取得的收益，应仅在该企业实际管理机构所在缔约国征税。

　　第十四条　独立个人劳务
　　一、缔约国一方居民由于专业性劳务或者其它独立性活动取得的所得，应仅在该缔约国征税。但具有以下情况之一的，可以在缔约国另一方征税：
　　（一）在缔约国另一方为从事上述活动设有经常使用的固定基地。在这种情况下，该缔约国另一方可以仅对属于该固定基地的所得征税；
　　（二）在有关历年中在缔约国另一方停留连续或累计超过一百八十三天。在这种情况下，该缔约国另一方可以仅对在该缔约国进行活动取得的所得征税。
　　二、“专业性劳务”一语特别包括独立的科学、文学、艺术、教育或教学活动，以及医师、律师、工程师、建筑师、牙医师和会计师的独立活动。

　　第十五条　非独立个人劳务
　　一、除适用第十六条、第十八条、第十九条、第二十条和第二十一条的规定以外，缔约国一方居民因受雇取得的薪金、工资和其它类似报酬，除在缔约国另一方从事受雇的活动以外，应仅在该缔约国一方征税。在该缔约国另一方从事受雇的活动取得的报酬，可以在该缔约国另一方征税。
　　二、虽有本条第一款的规定，缔约国一方居民因在缔约国另一方从事受雇的活动取得的报酬，同时具有以下三个条件的，应仅在该缔约国一方征税：
　　（一）收款人在有关历年中在该缔约国另一方停留连续或累计不超过一百八十三天；
　　（二）该项报酬由并非该缔约国另一方居民的雇主支付或代表该雇主支付；
　　（三）该项报酬不是由雇主设在该缔约国另一方的常设机构或固定基地所负担。
　　三、虽有本条第一款和第二款的规定，在缔约国一方企业经营国际运输的船舶或飞机上从事受雇的活动取得的报酬，应仅在该企业实际管理机构所在缔约国征税。

　　第十六条　董事费
　　缔约国一方居民作为缔约国另一方居民公司的董事会成员取得的董事费和其它类似款项，可以在该缔约国另一方征税。

　　第十七条　艺术家和运动员
　　一、虽有第十四条和第十五条的规定，缔约国一方居民，作为表演家，如戏剧、电影、广播或电视艺术家、音乐家或者作为运动员，在缔约国另一方从事其个人活动取得的所得，可以在该缔约国另一方征税。
　　二、虽有第七条、第十四条和第十五条的规定，表演家或运动员从事其个人活动取得的所得，并非归属表演家或运动员本人，而是归属于其他人，可以在该表演家或运动员从事其活动的缔约国征税。
　　三、虽有本条第一款和第二款的规定，作为缔约国一方居民的表演家或运动员在缔约国另一方按照缔约国双方政府的文化或体育交流计划进行活动取得的所得，在该缔约国另一方应予免税。

　　第十八条　退休金
　　一、除适用第十九条第二款的规定以外，因以前的雇佣关系支付给缔约国一方居民的退休金和其它类似报酬，应仅在该缔约国一方征税。
　　二、虽有本条第一款的规定，缔约国一方政府或其地方当局按照该缔约国社会保险制度部分的公共计划支付的退休金和其它类似款项，应仅在该缔约国一方征税。

　　第十九条　政府服务
　　一、（一）缔约国一方政府或其地方当局对向其提供服务的个人支付退休金以外的报酬，应仅在该缔约国一方征税。
　　（二）但是，如果该项服务是在缔约国另一方提供，而且提供服务的个人是该缔约国另一方居民，并且该居民：
　　１、是该缔约国国民；或者
　　２、不是仅由于提供该项服务，而成为该缔约国的居民，该项报酬，应仅在该缔约国另一方征税。
　　二、（一）缔约国一方政府或其地方当局支付或者从其建立的基金中支付给向其提供服务的个人的退休金，应仅在该缔约国一方征税。
　　（二）但是，如果提供服务的个人是缔约国另一方居民，并且是其国民的，该项退休金应仅在该缔约国另一方征税。
　　三、第十五条、第十六条、第十七条和第十八条的规定，应适用于向缔约国一方政府或其地方当局举办的事业提供服务取得的报酬的退休金。

　　第二十条　教师和研究人员
　　任何个人是、或者在紧接前往缔约国一方之前曾是缔约国另一方居民，仅由于在该缔约国一方的大学、学院、学校或为该国政府承认的教育机构和科研机构从事教学、讲学或研究的目的，停留在该缔约国一方。对其由于教学、讲学或研究取得的报酬，该缔约国一方应自其到达之日起，五年内免予征税。

　　第二十一条　学生、学徒和实习人员
　　一、学生、企业学徒或实习生是、或者在紧接前往缔约国一方之前曾是缔约国另一方居民，仅由于接受教育、培训的目的，停留在该缔约国一方，该缔约国一方应对以下款项免予征税：
　　（一）其为了维持生活、接受教育或培训的目的，从国外取得的款项；
　　（二）其为了维持生活、接受教育或培训的目的，从政府、慈善、科学、文化或教育机构取得的奖学金、赠款、补助金和奖金。
　　二、本条第一款所述的学生、企业学徒或实习生，由于受雇取得的报酬，在其接受教育或培训期间应与其所停留国家居民享受同样的免税、扣除或减税待遇。

　　第二十二条　其它所得
　　一、缔约国一方居民在缔约国另一方取得的各项所得，凡本协定上述各条未作规定的，可以在该缔约国另一方征税。
　　二、但是，缔约国一方居民取得的各项所得，除本条第一款所述的以外，不论在什么地方发生的，凡本协定上述各条未作规定的，应仅在该缔约国一方征税。
　　三、第六条第二款规定的不动产所得以外的其它所得，如果所得收款人为缔约国一方居民，通过设在缔约国另一方的常设机构在该缔约国另一方进行营业，或者通过设在该缔约国另一方的固定基地在该缔约国另一方从事独立个人劳务，据以支付所得的权利或财产与该常设机构或固定基地有实际联系，不适用本条第一款和第二款的规定。在这种情况下，应视具体情况适用第七条或第十四条的规定。

　　第二十三条　消除双重征税方法
　　一、在中国，消除双重征税如下：
　　（一）中国居民从波兰取得的所得，按照本协定规定在波兰缴纳的税款，可以在对该居民征收的中国税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照中国税法和规章计算的中国税收数额。
　　（二）从波兰取得的所得是波兰居民公司支付给中国居民公司的股息，同时该中国居民公司拥有支付股息公司股份不少于百分之十的，该项抵免应考虑支付该股息公司就该项所得缴纳的波兰税收。
　　二、在波兰，消除双重征税如下：
　　（一）当波兰居民取得的所得按照本协定规定可以在中国征税时，属于本款第（二）项至第（四）项的规定外，波兰应对该项所得免税。
　　（二）当波兰居民取得的所得，按照本协定第十条、第十一条或第十二条的规定，可以在中国征税时，波兰应允许从对该居民的所得征收的税额中扣除相等于在中国缴纳的税额。但是，该项扣除不应超过对从中国取得的该项所得扣除前计算的税额。
　　（三）在适用第（二）项的规定时，应扣除的中国税收应视为股息、利息或特许权使用费总额的百分之十。
　　（四）当按照本协定规定由波兰居民取得的所得在波兰免税时，波兰在计算该居民其余所得的税额时，可适用该项免税所得在没有免税的情况下所适用的税率。

　　第二十四条　无差别待遇
　　一、缔约国一方国民在缔约国另一方负担的税收或者有关条件，不应与该缔约国另一方国民在相同情况下，负担或可能负担的税收或者有关条件不同或比其更重。虽有第一条的规定，本款规定也应适用于不是缔约国一方或者双方居民的人。
　　二、缔约国一方企业在缔约国另一方常设机构的税收负担，不应高于该缔约国另一方对其本国进行同样活动的企业。本规定不应理解为缔约国一方由于民事地位、家庭负担给予该缔约国居民的任何扣除、优惠的减免也必须给予该缔约国另一方居民。
　　三、除适用第九条、第十一条第七款或第十二条第六款规定外，缔约国一方企业支付给缔约国另一方居民的利息、特许权使用费和其它款项，在确定该企业应纳税利润时，应与在同样情况下支付给该缔约国一方居民同样予以扣除。
　　四、缔约国一方企业的资本全部或部分，直接或间接为缔约国另一方一个或一个以上的居民拥有或控制，该企业在该缔约国一方负担的税收或者有关条件，不应与该缔约国一方其它同类似企业的负担或可能负担的税收或者有关条件不同或比其更重。
　　五、本条规定适用于本协定第二条所述的各种税收。
　　六、本条规定不受缔约国一方社会主义经济性质的企业取得的所得和利润所适用的不同税收制度的影响。

　　第二十五条　协商程序
　　一、当一个人认为，缔约国一方或者双方所采取的措施，导致或导致对其不符合本协定的征税时，可以不考虑各缔约国国内法律的补救办法，将案情提交本人为其居民的缔约国主管当局；或者如果其案情属于第二十四条第一款，可以提交本人为其国民的缔约国主管当局。该项案情必须在不符合本协定规定的征税措施第一次通知之日起，三年内提出。
　　二、上述主管当局如果认为所提意见合理，又不能单方面圆满解决时，应设法同缔约国另一方主管当局相互协商解决，以避免不符合本协定规定的征税。达成的协议应予执行，而不受各缔约国国内法律的时间限制。
　　三、缔约国双方主管当局应通过协议设法解决在解释或实施本协定时所发生的困难或疑义，也可以对本协定未作规定的消除双重征税问题进行协商。
　　四、缔约国双方主管当局为达成本条第二款和第三款的协议，可以相互直接联系。为有助于达成，双方主管当局的代表可以进行会谈，口头交换意见。

　　第二十六条　情报交换
　　一、缔约国双方主管当局应交换为实施本协定的规定所需要的情报，或缔约国双方关于本协定所涉及的税种的国内法律的规定所需要的情报（以根据这些法律征税与本协定不相抵触为限），特别是防止偷漏税的情报。情报交换不受第一条的限制。缔约国一方收到的情报，应与按该国国内法律取得的情报同样作密件处理，仅应告知与本协定所含税种有关的查定、征收、执行、起诉或裁决上诉有关的人员或当局（包括法院和行政管理部门）。上述人员或当局应仅为上述目的使用该情报，但可以在公开法庭的诉讼程序或法庭判决中公开有关情报。
　　二、本条第一款的规定在任何情况下，不应被理解为缔约国一方主管当局有以下义务：
　　（一）采取与该缔约国或缔约国另一方法律和行政惯例相违背的行政措施；
　　（二）提供按照该缔约国或缔约国另一方法律或正常行政渠道不能得到的情报；
　　（三）提供泄露任何贸易、经营、工业、商业、专业或官方秘密、贸易过程的情报或者泄露会违反公共政策（公共秩序）的情报。

　　第二十七条　外交代表和领事官员
　　本协定应不影响按国际法一般规则或特别协定的外交代表或领事官员的税收特权。

　　第二十八条　生效
　　本协定在缔约国双方交换外交照会确认已履行为本协定生效所必需的各自的法律程序之日起的第三十天开始生效。本协定将适用于在协定生效年度的次年１月１日或以后开始的纳税年度中取得的所得。

　　第二十九条　终止
　　本协定应长期有效。但缔约国任何一方在本协定生效之日起满五年后任何历年６月３０日或以前，通过外交途径书面通知对方终止本协定。在这种情况下，本协定对终止通知发出年度的次年１月１日或以后开始的纳税中取得的所得停止有效。
　　本协定于１９８８年６月７日在北京签订，一式两份，每份都用中文、波兰文和英文写成，三种文本具有同等效力。如在解释上遇有分歧，应以英文本为准。
　　　　　　　中华人民共和国政府　　　　　　　波兰人民共和国政府
　　　　　　　代　　　　　　　表　　　　　　　代　　　　　　　表
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　　　◇刘学在 武汉大学法学院 教授

　　关键词: 公益团体/团体诉讼/公益诉讼/不作为之诉/不作为请求权
　　内容提要: 台湾地区“消费者保护法”和“民事诉讼法”对公益团体提起不作为之诉的程序作了规定，以维护不特定多数人的集合性利益和社会公益。对于该类诉讼的性质，存在着法定诉讼担当说与团体之固有权利说的争论，诉讼标的之界定、重复起诉行为与既判力范围之认定，以及处分权主义与辩论主义之限制等问题，因采法定诉讼担当说还是固有权利说而有所不同。这些规定及其理论探讨对于我国构建团体不作为之诉制度具有重要的参考价值。


　　为维护不特定多数人的集合性利益与社会公益，赋予某些公益团体以诉权，由其对违法经营者提起不作为诉讼的制度近年来在世界各国得到了广泛的确立和发展。在德国，自1896年的《反不正当竞争法》开始，团体提起不作为之诉的制度已有100多年的历史；[1]在欧洲，随着欧盟的“98/27/EC指令”的制定[2]，各成员国在其国内法中就消费者保护团体提起不作为之诉等问题纷纷作出了规定（有些国家在该指令发布前即确立有此制度）；[3]而在亚洲，日本、韩国和我国台湾地区等亦在相关法律中规定了类似制度。就台湾地区而言，其1994年制定的“消费者保护法”（以下简称“消保法”）第53条对消费者保护团体提起不作为之诉问题作了规定，而2003年修改的“民事诉讼法”（以下简称“民诉法”）第44-3条又对团体提起不作为之诉作了一般性规定，形成了相对完备的团体不作为诉讼制度，但相较于其他有关国家的立法与实践，也存在一定的不足之处。本文拟对台湾地区的团体不作为诉讼制度予以初步考察，以便为大陆地区相关制度的构建提供参考。

　　一、公益团体所提不作为诉讼的性质界定

　　台湾地区“消保法”第53条规定：“消费者保护官或消费者保护团体，就企业经营者重大违反本法有关保护消费者规定之行为，得向法院诉请停止或禁止之。前款诉讼免缴裁判费。”[4]此种诉讼，学界称为不作为诉讼或不作为之诉。根据该条第1款的规定，可提起不作为诉讼的适格原告包括消费者保护官和消费者保护团体，其立法理由是：“消费者保护团体以保护消费者为目的，消费者保护官为推动消费者保护事项之主要人员，为发挥功能，应使其得以自己名义独立行使不作为诉讼权。”[5]而台湾地区“民诉法”第44 -3条则规定：“以公益为目的之社团法人或财团法人，经其目的事业主管机关许可，于章程所定目的范围内，得对侵害多数人利益之行为人，提起不作为之诉。前款许可及监督办法，由‘司法院’会同‘行政院’定之。”2003年台湾地区“民诉法”修改时增设该条的立法理由是：“因公害、商品瑕疵或其它事故所生之危害，有时具继续性、隐微性或扩散性，其受害人常不知或无力独自诉请排除侵害，致使社会大众权益持续受损而无从制止，实有必要扩大公益法人之功能，使其得以自己名义对侵害多数人利益之行为人提起不作为之诉。爱于第一款规定公益法人经其目的事业主管机关许可，于章程所定目的范围内，有提起不作为诉讼之权。”[6]可见，台湾地区分别从“消保法”之特别法和“民诉法”之一般法的角度对公益团体法人提起不作为之诉问题作了规定。

　　消费者保护团体或其他公益团体依照上述条款对企业经营者等违法行为人提起不作为之诉，乃法律就当事人适格所作的特别规定，但关于该类诉讼的性质问题，理论上则存在两种不同的认识：第一种观点认为公益团体系基于其自身固有之权利（不作为请求权）而提起诉讼，第二种观点则认为其系基于法定的诉讼担当而提起诉讼。

　　（一）固有权利说

　　该说认为，消费者保护团体或其他公益团体依照“消保法”第53条或“民诉法”第44-3条提起的不作为诉讼，系基于“消保法”和“民诉法”之规定而归于消费者保护团体固有之权利（即不作为请求权、制止请求权），是法律基于社会公益之目的而赋予之权利，并非出于公益法人团体之社员或受害消费者之授权，亦非法定的诉讼担当。[7]其主要理由在于：

　　诉讼担当情形下须有特定的被担当人，而公益团体提起不作为之诉并不符合这一要求。主张者认为，民事诉讼必有特定的当事人，亦即何人与何人间有私法上权利义务之争执，若无特定的当事人，即欠缺诉讼主体，判决效力及于何人即不明确；在诉讼担当的场合，为诉讼标的之法律关系的主体，与诉讼程序上的主体虽非相同，但除名义上当事人以外，必有特定的潜在当事人存在，例如在被选定人为选定之当事人起诉时，必有特定的选定人（任意诉讼担当），破产管理人为破产人提起诉讼时，亦有特定的破产人存在（法定诉讼担当），均有其特定的潜在当事人。就“消保法”第53条而言，消费者保护团体对企业经营者提起不作为之诉，乃系为不特定消费大众的利益，潜在的当事人乃为不特定的消费大众，究系担当何人之诉讼，其判决效力应及于何人，均不特定，应与诉讼担当的本质不符。故法律规定消费者团体可提起不作为之诉，乃为保护消费大众的利益亦即公共利益，而赋与消费者保护团体之不作为请求权，其请求权乃由法律直接赋与，并非他人传来的权利而由其担当，无庸藉诉讼担当的法理说明其起诉的依据。[8]亦有学者认为，民诉法上基本原理仍系基于个人权利以自己行使和处分为原则，除有例外情形（例如破产等）而承认法定诉讼担当外，原则上欲为他人权利而为诉讼实施行为者，应具有正当的事由；而对于公益团体提起不作为之诉问题，如理解为法定诉讼担当，则其正当化的根据是存在疑问的，也即仅以消费事件的特性或公害事件之性质等因素而论证法定诉讼担当制度的正当化，实有进一步探究的余地。[9]

　　固有权利说更利于消费者或受害者的权利保护。就“民诉法”第44-3条规定的不作为之诉来说，该条之立法理由将公害事件亦纳入适用范围，其对被害人权利的影响甚大。对于公害纠纷上，被害者依“民法”第793条、第767条等规定即可能具有不作为请求权[10]，可提起不作为之诉。然此等被害人可能每日均须受公害煎熬，利害攸关，是否适宜认为他人（法人）未经其同意即得以法定诉讼担当方式进行诉讼，实有可疑。如以法定诉讼担当性质理解“民诉法”第44-3条之建制，则在公益团体败诉时，将造成被害人重大损害，其诉讼程序权与合法听审权将受到侵犯。若采取固有权利说之立场，则其它团体或被害人（尤指公害事件者）之另诉，不能认为系与某公益团体所已提之诉为同一事件，应无重复起诉之抗辩的问题，一般受害人及未参与前不作为诉讼之其他团体的合法听审权将得到充分保障。[11]

　　固有权利说与防止裁判矛盾及诉讼经济原则并非不能协调。法定诉讼担当说质疑固有权利说的理由之一是后者难以防止裁判矛盾和有违诉讼经济原则，因为如认为不作为请求权归属于公益团体，则多数公益团体各自可就同一违法行为同时或先后提起不作为诉讼，而不受重复起诉或既判力之抗辩。[12]固有权利说则认为，就防止裁判矛盾和实现诉讼经济的角度而言，在承认公益团体之不作为诉讼乃公益团体固有权利之理论下，并非无建构趋于较合理与符合目的性之理论的可能性，例如尽量并案审理、判决效力予以适当扩张、适当利用诉讼告知和诉讼参加制度等。[13]

　　（二）法定诉讼担当说

　　该说认为，消费者保护团体或其他公益团体依“消保法”第53条和“民诉法”第44-3条规定提起不作为之诉时，系居于法定诉讼担当者之地位；实体上的不作为请求权归属于受违法行为影响所及的多数人之集团及以维护公益为目的的团体，而非以该团体为独立的归属主体。[14]其主要理由是：

　　台湾法不同于德国的《不作为诉讼法》的规定，不宜参照德国法的规定加以解释。德国2002年施行的《不作为诉讼法》第3条第1款明文规定，该法第1条、第2条规定的不作为请求权与撤回请求权系归属于以下机构：（1）该法第4条所列出的适格机构以及欧共体委员会根据欧洲议会和欧盟委员会1998年5月19日通过的关于保护消费者利益的不作为诉讼的第98/27/EC号指令第4条之规定所列目录上载明的机构；（2）促进工商业利益的有权利能力的团体；（3）工商业协会和手工业协会。[15]但台湾地区的规定与德国法的规定不同，其“民诉法”第44-3条并未明确地将不作为请求权在实体法上之归属主体有所规定，仅承认公益法人团体可提起不作为之诉，而该条的立法目的一方面系为减轻受害人单独遂行诉讼的负担，另一方面系为合理分配司法资源，避免个别诉讼系属于法院时可能产生的裁判矛盾，可以说是诉讼法上制度。至于“消保法”第53条第1款，其虽为特别法上之规定，但自立法理由以观，应当认为实体上权利主体仍为消费者，而消费者保护团体或消费者保护官系基于保护消费者之功能目的，经由法律赋予其“得以自己名义”“独立”提起不作为诉讼之权限。[16]总之，就团体提起不作为诉讼问题而言，台湾法之规定与德国不作为诉讼法的规定在公益团体法人遂行诉讼的要件及立法理由方面未尽相同，不宜径将德国法之理论原样移用于台湾法。[17]

　　公益团体所保护的系多数人之集团性利益，其诉讼遂行权系基于法律授权。法定诉讼担当说认为，团体诉讼所保护的法益非个人法益，而是作为“多数人利益”之集合体的“集团利益”或“集团权利”，其实体法上之归属主体系受违法行为影响所及的多数人之集团及以维护公益为目的的团体，而公益团体系基于法律授权而享有起诉权，居于法定诉讼但当人的地位进行诉讼。具体而言，该说认为，“民诉法”第44-3条和“消保法”第53条所保护的法益乃多数人权利之集合体，而与“个人权利”有别。就民法上不作为请求权而言，其主体虽为个人，但在多数个人的同类权利受同一行为所侵害或有侵害之虞，且受影响的个人可能普遍存在于全国各地或某一区域，具有扩散性而无法一一特定时，为能有效保护多数同类之权利，传统民诉法上仅着眼于个人权利保护的程序制度已不足以因应，遂有必要承认“集团利益”或“集团权利”之概念，以便为受害人提供有效的救济途径。而集团利益或公益在实体法上的归属主体既非团体本身，亦非个人，而系包含公益法人团体在内的全国人民或同类利益者之集合体。[18]此类利益的保护，因受影响或被害之个人所受损害常属轻微，以至于欠缺遭受侵害之意识，或因损害轻微，在经济、时间上不值得由个人提起诉讼或因个人的能力不足而在诉讼上无法与对造之企业相抗衡，但立法上不应放任侵害行为人继续破坏社会生活之法秩序，并可能使损害扩散，因而有必要承认由具有法定要件的特定团体得提起诉讼，以维护公益或集团性利益。[19]由于集团利益或公益在实体法上的归属主体既非团体本身，亦非个人，因此，如未经利益归属主体之全体的授权或立法者在法律上的授权，公益团体法人仍不得仅基于其章程目的，为维护消费者利益或保护环境而提起诉讼。然而，如由集合体中全体的权利主体予以授权，使团体取得诉讼实施权，显然不可期待且不可能，所以“民诉法”第44-3条基于一定之立法目的，由立法直接赋予公益团体提起诉讼的权限，以期有效保障多数人的实体利益及程序利益，故合于“民诉法”第44-3条规定而起诉的公益法人团体，系基于法定诉讼担当人之地位。[20]

　　固有权利说对于条文规定无法作出合理的解释。“消保法”第53条规定的享有诉权的主体除了消费者保护团体外，还有消费者保护官，如认为消费者保护团体系基于该条而为实体权利之归属主体，则同条所规定的消费者保护官是否亦为实体权利主体，实不无疑问。[21]另者，如果把“消保法”第53条规定理解为消费者保护团体享有固有的不作为请求权的话，那么“消保法”第49条规定消费者保护团体可以用自己的名义起诉就有点赘文了，而且同条规定提起诉讼需经消费者保护官的同意，行使自己的权利还要别人的同意，这一点也不容易解释。[22]而对于“民诉法”第44-3条的规定，认为公益团体本身即为实体权利主体之论者，一方面无法说明，何以在台湾地区民事实体法上就团体之实体权利未予以规定，仅规定于民诉法上；另一方面亦无法说明，既然实体权利之归属主体为团体本身，则又何必在诉讼法上另行规定其提诉权，因为实体权利主体通常即享有提诉权，不待法律特别规定。换言之，若认为公益团体法人本身系个别、单独地享有实体法上不作为请求权，则团体基于其实体法上权利，本来即可为自己之权利而起诉，而无须在民讼法上另为规定，赋予其诉讼实施权。[23]

　　法定诉讼担当说可以更好地避免重复起诉，扩大诉讼制度解决纷争的功能。因为企业纵然有重大违反保护消费者规定的行为或侵害多数人利益的行为，同一个违法行为的制止请求应该只有单一而已，所以不同的团体如果对他分别起诉的话，可能构成同一事件重复起诉，违反重复起诉之禁止原则，而且如果一个公益团体进行诉讼的结果，得到确定判决的话，那么依照“民诉法”第401条第2款的规定，判决效力应该也及于其他公益团体或消费者，所以，法定诉讼担当说解释的结果，可以贯彻诉讼经济原则，保护当事人的程序利益。如果认为公益团体有固有的不作为请求权，则比较难以避免不同的团体分别就同一违法行为提起的不作为诉讼，不符合诉讼经济原则。[24]对于固有权利说所主张的可通过并案审理等方式实现诉讼经济和避免裁判矛盾之理由，法定诉讼担当说认为，合并审理的前提在于事件系属于同一管辖法院，而台湾“民诉法”并未就环境公害事件或消费者保护事件另有专属管辖之规定，[25]就同一侵害行为可能在不同的法院均有管辖权，且亦无如美国法上所承认的移送（transfer）制度，在数个有管辖权的法院所系属的数诉讼事件，如有相同或类似的案情，得移送至其中一有管辖权的法院合并审理，因此，如事件系属于不同法院时，仍无法合并审理，即可能造成裁判矛盾，且不符合诉讼经济。[26]

　　之所以存在上述争议，主要原因在于台湾地区“消保法”第53条和“民诉法”第44-3条对于不作为请求权的归属主体并未作出明确界定。其“消保法”第53条中只是规定消费者保护团体“就企业经营者重大违反本法有关保护消费者规定之行为，得向法院诉请停止或禁止之”，且“民诉法”第44-3条中只是规定公益团体法人“得对侵害多数人利益之行为人，提起不作为之诉”，故从条文表述上看，不能明确得出消费者保护团体享有实体上不作为请求权的结论，似乎仅仅是赋予其诉讼实施权，属于法定诉讼担当之性质。但对于上述规定及其立法理由，有学者认为其亦难以得出将实体上权利主体归结为消费者之结论，因为在此类情形，消费者经常并无何等实体上不作为请求之权利，例如禁止使用某一定型化契约条款，或禁止将某一妨害卫生的产品在商场上架贩售等，既然如此，又何有权利被担当可言？[27]其实，关于团体提起不作为之诉属于何种性质的问题，德国在过去也长期存在着争议，[28]但其2002年施行的《不作为诉讼法》则明确规定不作为请求权系归属于有关团体，该团体系基于权利主体的地位而享有诉讼实施权，从而终结了长久以来的解释上的争议。而日本2006年修改的《消费者契约法》在增设消费者团体之不作为诉讼制度时，在第12条等条款中也明确将不作为请求权赋予适格的消费者保护团体。[29]因此，为避免争议，台湾地区有关立法部门似有必要对上述不作为请求权之归属主体作出相应界定。

　　二、公益团体提起不作为诉讼之要件

　　台湾地区“消保法”第53条和“民诉法”第44-3条规定公益团体可提起不作为之诉，但对于什么样的公益团体可提起诉讼以及提起该诉的程序等问题，相关法律作出了规定。

　　（一）“消保法”规定的不作为之诉的要件

　　消费者保护团体须具备法定资格。根据台湾“消保法”第49条第1款的规定，提起该法第53条之不作为诉讼的消费者保护团体须具备以下条件：（1）须属于具备法定条件的法人。提起诉讼的消费者保护团体可以是社团法人，也可以是财团法人。如果是社团法人，须社员人数达500人以上；如果是财团法人，须登记财产总额达新台币1000万元以上。（2）须许可设立3年以上。对消费者保护团体的设立年限作一定要求，目的在于使消费者团体长期致力于消费者权益的保护并积累有保护消费者权益的经验，同时也可防止社会成员为提起某项诉讼而专门成立某个消费者团体。另据“消保法”第49条第3款的规定，消费者保护团体关于其提起的诉讼，有不法行为时，许可设立的主管机关应废止其许可。（3）须设置有消费者保护专门人员。根据台湾地区“消费者保护法施行细则”第37条的规定，所谓“消费者保护专门人员”，是指该消费者保护团体专任或兼任的有给职或无给职人员中，具有下列资格或经历之一者：曾任法官、检察官或消费者保护官者；律师、医师、建筑师、会计师或其它执有全国专门职业执业证照之专业人士，且曾在消费者保护团体服务1年以上者；曾在消费者保护团体担任保护消费者工作3年以上者。（4）须经申请“行政院”评定为优良。这一要件一方面可以尽可能保证提起诉讼的消费者保护团体的公信力，另一方面也体现了政府对消费者保护团体的引导和间接控制。根据台湾地区2012年7月6日修订的“消费者保护团体评定办法”第4条规定，消费者保护团体认为其推动消费者权益保护工作成效卓著，并符合下列各项规定者，得附评定申请书及相关证明文件向“行政院”申请优良消费者保护团体之评定：（1）许可设立满3年以上；（2）其为社团法人者，社员人数500人以上；其为财团法人者，登记财产总额新台币1000万元以上；（3）置有消费者保护专门人员3人以上。优良消费者保护团体经撤销优良评定者，应于撤销届满3年后，始得为前款评定之申请；经废止优良评定者，应于废止届满2年后，始得为前款评定之申请。该评定办法还对评定的规则和程序作了具体规定。评定为优良的，由“行政院”颁予优良消费者保护团体证书，并予公告及刊登政府公报或新闻纸，同时通知各级主管机关及各级法院；被评定为优良消费者保护团体的，其有效期间为2年；优良消费者保护团体在该期间届满前4-6个月内，可以再申请优良评定。

　　须取得消费者保护官的同意。消费者保护团体提起诉讼时，须经过消费者保护官的同意，这一要件的目的在于防止消费者保护团体滥诉。根据台湾地区的“消费者保护官执行职务应行注意事项”的规定，消费者保护团体应向具有相应管辖权的消费者保护官提出申请，后者应就具体个案逐案行使同意权。依照该法令第42条的规定，消费者保护官接获申请同意案件时，应查明申请人是否符合下列要件：法人资格；社团法人之社员人数在 500人以上，或财团法人之登记财产总额在新台币1000万元以上；设立3年以上；置有消费者保护专门人员；经“行政院”评定为优良；以消费者保护团体自己名义提起诉讼；提起消费者损害团体诉讼时，须受让20人以上消费者损害赔偿请求权；[30]委托律师代理诉讼；其它法令规定事项。在审查时，消费者保护官可进行必要的调查；经过审查后，应根据不同情况分别作出同意或不同意之决定。

　　须委任律师代理诉讼。台湾地区“民诉法”并未采取律师强制代理主义，但依据“消保法”第49条第2款的规定，消费者保护团体依同法第50条和第53条的规定提起诉讼的，应委任律师代理诉讼；受委任之律师，就该诉讼，除得请求预付或偿还必要之费用外，不得请求报酬。所以，该类诉讼采取的是律师强制代理主义，而不得由为原告之消费者保护团体自为诉讼行为；未依该条委任律师为代理人的，乃起诉程序合法要件有欠缺，审判长应依“民诉法”第249条第1款裁定命为补正，逾期不为补正，应以其起诉程序不合法为由裁定驳回原告之诉。[31]